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Quelle: |
Bundesministerium der Finanzen |
| Art des Dokuments: | BMF-Schreiben |
| Datum: | 24.06.2011 |
| Aktenzeichen: | IV C 6 - S 2137/0-03 |
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Schlagzeile: |
Bilanzsteuerrechtliche Ansatz- und Bewertungsvorbehalte bei der Übernahme von schuldrechtlichen Verpflichtungen
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Schlagworte: |
Ansatzvorbehalt, Anschaffungskosten, Asset Deal, Bewertungsvorbehalt, Bilanzierung, Gewinnermittlung, Herstellungskosten, Schuldfreistellung, Schuldübernahme, Teilwert
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Wichtig für: |
Gewerbetreibende
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Kurzkommentar: |
Das Bundesfinanzministerium hat nach Abstimmung mit den obersten Finanzbehörden der Länder zur Anwendung der bilanzsteuerrechtlichen Ansatz- und Bewertungsvorbehalte bei der Übernahme von schuldrechtlichen Verpflichtungen Stellung genommen.
Verpflichtungen können danach entweder im Wege einer Schuldübernahme nach den §§ 414 ff. Bürgerliches Gesetzbuch (BGB) oder durch Übernahme der mit der Verpflichtung verbundenen Lasten (Schuldfreistellung) übernommen werden.
1. Schuldübernahme nach §§ 414 ff. BGB
Eine Schuld kann von einem Dritten durch Vertrag mit dem Gläubiger in der Weise übernommen werden, dass der Dritte an die Stelle des bisherigen Schuldners tritt (§§ 414 ff. BGB). Verpflichtungen können einzeln, im Rahmen einer entgeltlichen Betriebsübertragung nach § 613a BGB oder durch Ankauf aller Aktiva und Passiva eines Unternehmens (sog. Asset Deal) übertragen werden.
Der Erwerber eines Betriebes hat die übernommenen Wirtschaftsgüter nach § 6 Absatz 1 Nummer 7 EStG mit dem Teilwert, höchstens jedoch mit den Anschaffungs- oder Herstellungskosten anzusetzen. Nach den Grundsätzen ordnungsmäßiger Buchführung sind Anschaffungsvorgänge erfolgsneutral zu behandeln. Das gilt auch für übernommene Verpflichtungen. In der für die Besteuerung maßgebenden Schlussbilanz des Erwerbers kommt der handelsrechtliche Grundsatz der Erfolgsneutralität von Anschaffungsvorgängen jedoch nur insoweit zur Anwendung, als keine steuerlichen Ansatz- und Bewertungs-vorbehalte bestehen; die Regelungen in § 5 Absatz 2a bis 4b, Absatz 5 Satz 1 Nummer 2, § 6 Absatz 1 Nummer 3, 3a und § 6a EStG sind zu beachten.
In der ersten für die Besteuerung maßgebenden Schlussbilanz nach Übernahme von Verpflichtungen führt dies regelmäßig zu Gewinnen. Das handelsrechtliche Realisationsprinzip gemäß § 252 Absatz 1 Nummer 4 zweiter Teilsatz HGB kommt wegen der bilanzsteuerrechtlichen Ansatz- und Bewertungsvorbehalte nicht zur Anwendung.
2. Übernahme der mit einer Verpflichtung verbundenen Lasten (Schuldfreistellung)
Wird im Rahmen eines Übertragungsvorgangs eine Verpflichtung nicht übertragen, d. h. das bisherige Vertragsverhältnis zwischen dem Verkäufer und dem Gläubiger der Verpflichtung besteht unverändert fort, und verpflichtet sich der Übernehmer, den Veräußerer von den künftigen Leistungspflichten freizustellen, begründet dieser Vorgang ein neues Schuldverhältnis, das in der Bilanz des Freistellungsverpflichteten als gewisse oder ungewisse Verbindlichkeit auszuweisen ist. Der Freistellungsberechtigte hat eine entsprechende Forderung zu aktivieren.
Das BMF-Schreiben ist in allen offenen Fällen anzuwenden und gilt unabhängig davon, in welchem Zusammenhang eine Übertragung erfolgt. So ist es bilanzsteuerrechtlich unerheblich, ob eine Verpflichtung einzeln, im Rahmen eines entgeltlichen Betriebsübergangs nach § 613a BGB, bei einem Aufkauf aller Aktiva und Passiva eines Unternehmens (sog. Asset Deal) oder bei einer Übertragung nach § 123 Umwandlungsgesetz (UmwG) erfolgt. In allen Fällen bleiben die bilanzsteuerrechtlichen Ansatz und Bewertungsvorbehalte weiter maßgebend.